Revizija
Na snagu je stupio Zakona o izmjenama i dopunama Zakona o reviziji
Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o reviziji (dalje u tekstu: Zakon) donesen je jednoglasno, na 21. sjednici Hrvatskog sabora održanoj 28. veljače 2024. Zakon je objavljen u Narodnim novinama br. 27/24. 6. ožujka 2024., a stupio je na snagu, u najvećem dijelu, 14. ožujka 2024. Međutim odredbe Zakona koje se odnose na sklapanje ugovora o reviziji te imenovanje revizorskog društva stupit će na snagu 1. siječnja 2025. kako bi se osiguralo dovoljno vremena da se obveznici revizije prilagode novim zahtjevima.
Najvažnije novosti u vezi Zakona obuhvaćaju sljedeća područja:
Provedene su mjere iz drugog Akcijskog plana za liberalizaciju tržišta usluga
Zakon je primarno izrađen radi provedbe mjera iz drugog Akcijskog plana za liberalizaciju tržišta usluga kojeg je Vlada Republike Hrvatske usvojila u travnju 2021. Liberalizacija tržišta usluga dio je regulatorne reforme gospodarstva koja se provodi s ciljem poticanja lakšeg pristupa poduzetništvu i unutarnjem tržištu te povećanja konkurentnosti u nizu djelatnosti i profesija uključujući, između ostalog, i revizijsku profesiju. Uzimajući u obzir relevantne javne politike i dobre prakse na razini Europske unije, cilj je ukloniti prekomjerne i neopravdane regulatorne te administrativne zahtjeve za pristup tržištu usluga. Stoga, Zakonom su provedene sljedeće mjere:
Unaprijeđen je revizorski ispit
Zakonom se uvodi novi model polaganja revizorskog ispita s ciljem jačanja kvalitete revizorskog ispita. Dopunjena su ispitna područja, tako da, između ostalog, revizorski ispit obuhvaća područje koje se odnosi na računovodstvo neprofitnih organizacija i proračunsko računovodstvo. Sadržaji ispitnih područja raspoređuju se u pet modula koji će se detaljnije razraditi pravilnikom koji će donijeti ministar financija šest mjeseci od stupanja na snagu Zakona.
Slika 1. Pet modula u koja su razvrstana područja revizorskog ispita
Bitno je istaknuti kako će kandidati koji su započeli proces polaganja revizorskog ispita prije stupanja na snagu Zakona, dovršiti polaganje revizorskog ispita po starom modelu, ali pod uvjetom da uspješno polože revizorski ispit najkasnije do 31. prosinca 2024. Hrvatska revizorska komora uskladit će program revizorskog ispita radi primjene novog modela do 31. prosinca 2024.
Također, novost je da se povećava broj članova ispitnog povjerenstva koje imenuje Hrvatska revizorska komora za svaki revizorski ispit. Ispitno povjerenstvo imat će pet članova od kojih najmanje troje moraju biti ovlašteni revizori. Uz to, Hrvatska revizorska komora dužna je imenovati dva zamjenska člana.
Detaljnije je uređeno stalno stručno usavršavanje
Radi lakšeg praćenja, evidentiranja i provjere ispunjenja obveza opisanih Zakonom utvrđeno je kako Ministarstvo financija prati obvezu stalnog stručnog usavršavanja unutar neprekinutog razdoblja od tri godine koje započinje 1. siječnja, a završava 31. prosinca. Cilj je da se svi ovlašteni revizori nalaze u istom trogodišnjem ciklusu. Prema novom režimu, ako je ovlaštenom revizoru izdano odobrenje za rad tijekom kalendarske godine, obveza broja sati stalnog stručnog usavršavanja proporcionalno će se smanjiti prema broju mjeseci računajući od početka izvještajnog razdoblja do kraja mjeseca u kojem je izdano odobrenje za rad postalo izvršno. Proporcionalno smanjenje primjenjuje se i na obvezu ostvarivanja najmanje 35 sati za godinu u kojoj je ovlaštenom revizoru izdano odobrenje za rad i na obvezu ostvarivanja 30 sati godišnje iz osnovnih aktivnosti. Cilj je olakšati provođenje nadzora i praćenje ovlaštenih revizora u dijelu ispunjavanja obveza stalnog stručnog usavršavanja. Također, Zakonom je jasnije i iscrpnije propisan status osoba na rodiljnom dopustu, dodatnom rodiljnom dopustu, roditeljskom dopustu i pri korištenju drugih vrsta vremenskih potpora uključujući i privremenu nesposobnost za rad tijekom neprekinutog trajanja koje je dulje od šest mjeseci. Tim će se osobama obveza ukupnog broja sati stalnog stručnog usavršavanja za neprekinuto razdoblje od tri godine proporcionalno smanjiti, uzimajući u obzir broj mjeseci trajanja navedenih okolnosti računajući od mjeseca u kojem su okolnosti započele do kraja mjeseca u kojem su iste prestale.
Također, dio odredbi iz Pravilnika o stalnom stručnom usavršavanju ovlaštenih revizora („Narodne novine“, br. 104/18. i 144/20.) preneseno je u Zakon kako bi se mogla propisati prekršajna odgovornost za ovlaštene revizore i organizatore stalnog stručnog usavršavanja.
Početni angažman sklapa se na dvije godine
Novost je da se početni angažman revizorskog društva, umjesto na razdoblje od najmanje jedne godine, ugovara na razdoblje od najmanje dvije godine. Produljenje početnog angažmana povećat će neovisnost, a smanjiti vanjski utjecaj na ovlaštenog revizora u obavljanju zakonske revizije i formiranju mišljenja. Također, stvorit će se bolje razumijevanje poslovnih procesa i okruženja revidiranog subjekta što će posljedično utjecati na kvalitetniju i trajniju komunikaciju između ovlaštenog revizora i predstavnika revidiranog subjekta. Uzimajući u obzir ovu promjenu, Zakonom je uređeno postupanje ugovornih strana prilikom raskida ugovora o reviziji kako bi se osigurala zaštita javnog interesa i kontinuitet zakonske revizije.
Ranije imenovanje revizorskog društva za zakonsku reviziju
Obveznici zakonske revizije do sada su imenovali revizorsko društvo najkasnije tri mjeseca prije završetka izvještajnog razdoblja na koje se zakonska revizija odnosi. Sukladno Zakonu, obveznici zakonske revizije bit će dužni imenovati revizorsko društvo i sklopiti ugovor o reviziji najkasnije tri mjeseca prije završetka poslovne godine koja prethodi poslovnoj godini čiji su godišnji financijski izvještaji predmet zakonske revizije. Znači, obveznici zakonske revizije bit će dužni imenovati revizorsko društvo u tekućoj poslovnoj godini za iduću poslovnu godinu, tj. godinu dana ranije nego što je to bilo do sada.
Slika 2. Imenovanje revizorskog društva i sklapanje ugovora o reviziji prema novom i starom režimu
Obveznici zakonske revizije prema novome modelu morat će imenovati revizorsko društvo za zakonsku reviziju prvi put za poslovnu godinu koja počinje 1. siječnja 2026. ili nakon toga datuma (uzimajući u obzir da nije svim poduzetnicima poslovna godina jednaka kalendarskoj). To znači da će, ako poslovna godina započinje 1. siječnja 2026., obveznik zakonske revizije morati imenovati revizorsko društvo za tu godinu najkasnije do 30. rujna 2025. A ako primjerice poslovna godina započinje 1. prosinca 2026. obveznici će morati imenovati revizorsko društvo za tu godinu najkasnije do 31. kolovoza 2026. S obzirom da je početni angažman određen na dvije godine, istovremeno će se ugovoriti i zakonska revizija za poslovnu godinu koja započinje 1. siječnja 2027., odnosno nakon toga datuma.
Povećano najduže trajanje revizijskog angažmana
Zakonom se povećava maksimalno trajanje revizijskog angažmana kod subjekata od javnog interesa sa sedam na deset godina, osim ako posebnim propisom nije drugačije uređeno. Trajanje revizijskog angažmana uključuje razdoblje početnog angažmana od najmanje dvije godine.
Hrvatska revizorska komora dobila je nove ovlasti
Hrvatska revizorska komora ovim je Zakonom dobila nove javne ovlasti, a to su organiziranje i provedba ispita osposobljenosti (do sada je bilo za to nadležno Ministarstvo financija) pri čemu je važno istaknuti kako će Hrvatska revizorska komora određivati program ispita osposobljenosti, uz prethodnu suglasnost Ministarstva financija. Također, Zakonom se točnije i preciznije definira uloga predsjednika Hrvatske revizorske komore, a dodaju se odredbe o izvršnom direktoru Hrvatske revizorske komore.
Kao javna ovlast Hrvatskoj revizorskoj komori dodano je i donošenje smjernica kojima se detaljnije uređuju pitanja revizijske struke, uz prethodnu suglasnost Ministarstva financija. U dijelu ugovaranja zakonske revizije s više revizorskih društava kod subjekata od javnog interesa (tzv. zajednička revizija, eng. joint audit) propisano je kako će Hrvatska revizorska komora smjernicom odrediti pojedinosti u svezi ugovaranja zakonske revizije s više revizorskih društava kod subjekata od javnog interesa. Time će se uložit dodatni napori kako bi se i kroz tzv. zajedničku reviziju nastavio pozitivan proces unaprjeđenja kvalitete rada malih i srednjih revizorskih društava.
Dopunjene su prekršajne odredbe
Radi jasnoće prilikom primjene u praksi i jasnijeg određivanja bića prekršaja i osobe počinitelja, Zakonom su dorađene prekršajne odredbe za pojedini prekršaj za revizorsko društvo, revizorsko društvo koje obavlja zakonsku reviziju subjekta od javnog interesa, odgovornu osobu revizorskog društva, ovlaštene revizore, ostale fizičke osobe i ostale pravne osobe te organizatore stalnog stručnog usavršavanja.
Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o reviziji (dalje u tekstu: Zakon) donesen je jednoglasno, na 21. sjednici Hrvatskog sabora održanoj 28. veljače 2024. Zakon je objavljen u Narodnim novinama br. 27/24. 6. ožujka 2024., a stupio je na snagu, u najvećem dijelu, 14. ožujka 2024. Međutim odredbe Zakona koje se odnose na sklapanje ugovora o reviziji te imenovanje revizorskog društva stupit će na snagu 1. siječnja 2025. kako bi se osiguralo dovoljno vremena da se obveznici revizije prilagode novim zahtjevima.
Najvažnije novosti u vezi Zakona obuhvaćaju sljedeća područja:
Provedene su mjere iz drugog Akcijskog plana za liberalizaciju tržišta usluga
Zakon je primarno izrađen radi provedbe mjera iz drugog Akcijskog plana za liberalizaciju tržišta usluga kojeg je Vlada Republike Hrvatske usvojila u travnju 2021. Liberalizacija tržišta usluga dio je regulatorne reforme gospodarstva koja se provodi s ciljem poticanja lakšeg pristupa poduzetništvu i unutarnjem tržištu te povećanja konkurentnosti u nizu djelatnosti i profesija uključujući, između ostalog, i revizijsku profesiju. Uzimajući u obzir relevantne javne politike i dobre prakse na razini Europske unije, cilj je ukloniti prekomjerne i neopravdane regulatorne te administrativne zahtjeve za pristup tržištu usluga. Stoga, Zakonom su provedene sljedeće mjere:
- smanjen je broj godina radnog iskustva s pet na četiri kao uvjet za pristupanje polaganju revizorskom ispitu, međutim sve četiri godine radnog iskustva bit će potrebno steći pod nadzorom ovlaštenog revizora (do sada je bilo propisano tri godine)
- ukinuto je stručno osposobljavanje kao uvjet za pristupanje polaganju revizorskog ispita - pohađanje stručnog osposobljavanja postaje izbor, ali ne i obveza za kandidata. Kandidat će samostalno odlučiti, ovisno o svom znanju i praktičnom iskustvu, je li mu potrebna dodatna priprema za revizorski ispit u pogledu pohađanja stručnog osposobljavanja.
- priznaju se relevantni ispiti i kvalifikacije stečene u Republici Hrvatskoj ili na međunarodnoj razini u određenom dijelu pri teorijskoj provjeri znanja prilikom polaganja revizorskog ispita
- kod osnivanja revizorskog društva, određeno je da najmanje većina (do sada tri četvrtine) članova uprave, odnosno upravnog odbora moraju biti ovlašteni revizori koji imaju odobrenje za rad izdano od strane Ministarstva financija ili nadležnog tijela države članice
- pojednostavljena je registracija revizorskog društva iz druge države članice tako što je ukinut uvjet starosti od tri mjeseca potvrde o odobrenju za rad revizorskog društva koju izdaje nadležno tijelo matične države članice. Međutim, nadležno tijelo u Republici Hrvatskoj navedeno će provjeriti u izravnom kontaktu s nadležnim tijelom iz države članice.
Unaprijeđen je revizorski ispit
Zakonom se uvodi novi model polaganja revizorskog ispita s ciljem jačanja kvalitete revizorskog ispita. Dopunjena su ispitna područja, tako da, između ostalog, revizorski ispit obuhvaća područje koje se odnosi na računovodstvo neprofitnih organizacija i proračunsko računovodstvo. Sadržaji ispitnih područja raspoređuju se u pet modula koji će se detaljnije razraditi pravilnikom koji će donijeti ministar financija šest mjeseci od stupanja na snagu Zakona.
Slika 1. Pet modula u koja su razvrstana područja revizorskog ispita
| Moduli revizorskog ispita | ||||
| Računovodstvo, analiza financijskih izvještaja i procjena vrijednosti poslovnih cjelina | Revizija - propisi, pravila i praksa revidiranja | Poslovna ekonomija i makroekonomija za revizore | Pravo za revizore | Porezi i doprinosi |
Bitno je istaknuti kako će kandidati koji su započeli proces polaganja revizorskog ispita prije stupanja na snagu Zakona, dovršiti polaganje revizorskog ispita po starom modelu, ali pod uvjetom da uspješno polože revizorski ispit najkasnije do 31. prosinca 2024. Hrvatska revizorska komora uskladit će program revizorskog ispita radi primjene novog modela do 31. prosinca 2024.
Također, novost je da se povećava broj članova ispitnog povjerenstva koje imenuje Hrvatska revizorska komora za svaki revizorski ispit. Ispitno povjerenstvo imat će pet članova od kojih najmanje troje moraju biti ovlašteni revizori. Uz to, Hrvatska revizorska komora dužna je imenovati dva zamjenska člana.
Detaljnije je uređeno stalno stručno usavršavanje
Radi lakšeg praćenja, evidentiranja i provjere ispunjenja obveza opisanih Zakonom utvrđeno je kako Ministarstvo financija prati obvezu stalnog stručnog usavršavanja unutar neprekinutog razdoblja od tri godine koje započinje 1. siječnja, a završava 31. prosinca. Cilj je da se svi ovlašteni revizori nalaze u istom trogodišnjem ciklusu. Prema novom režimu, ako je ovlaštenom revizoru izdano odobrenje za rad tijekom kalendarske godine, obveza broja sati stalnog stručnog usavršavanja proporcionalno će se smanjiti prema broju mjeseci računajući od početka izvještajnog razdoblja do kraja mjeseca u kojem je izdano odobrenje za rad postalo izvršno. Proporcionalno smanjenje primjenjuje se i na obvezu ostvarivanja najmanje 35 sati za godinu u kojoj je ovlaštenom revizoru izdano odobrenje za rad i na obvezu ostvarivanja 30 sati godišnje iz osnovnih aktivnosti. Cilj je olakšati provođenje nadzora i praćenje ovlaštenih revizora u dijelu ispunjavanja obveza stalnog stručnog usavršavanja. Također, Zakonom je jasnije i iscrpnije propisan status osoba na rodiljnom dopustu, dodatnom rodiljnom dopustu, roditeljskom dopustu i pri korištenju drugih vrsta vremenskih potpora uključujući i privremenu nesposobnost za rad tijekom neprekinutog trajanja koje je dulje od šest mjeseci. Tim će se osobama obveza ukupnog broja sati stalnog stručnog usavršavanja za neprekinuto razdoblje od tri godine proporcionalno smanjiti, uzimajući u obzir broj mjeseci trajanja navedenih okolnosti računajući od mjeseca u kojem su okolnosti započele do kraja mjeseca u kojem su iste prestale.
Također, dio odredbi iz Pravilnika o stalnom stručnom usavršavanju ovlaštenih revizora („Narodne novine“, br. 104/18. i 144/20.) preneseno je u Zakon kako bi se mogla propisati prekršajna odgovornost za ovlaštene revizore i organizatore stalnog stručnog usavršavanja.
Početni angažman sklapa se na dvije godine
Novost je da se početni angažman revizorskog društva, umjesto na razdoblje od najmanje jedne godine, ugovara na razdoblje od najmanje dvije godine. Produljenje početnog angažmana povećat će neovisnost, a smanjiti vanjski utjecaj na ovlaštenog revizora u obavljanju zakonske revizije i formiranju mišljenja. Također, stvorit će se bolje razumijevanje poslovnih procesa i okruženja revidiranog subjekta što će posljedično utjecati na kvalitetniju i trajniju komunikaciju između ovlaštenog revizora i predstavnika revidiranog subjekta. Uzimajući u obzir ovu promjenu, Zakonom je uređeno postupanje ugovornih strana prilikom raskida ugovora o reviziji kako bi se osigurala zaštita javnog interesa i kontinuitet zakonske revizije.
Ranije imenovanje revizorskog društva za zakonsku reviziju
Obveznici zakonske revizije do sada su imenovali revizorsko društvo najkasnije tri mjeseca prije završetka izvještajnog razdoblja na koje se zakonska revizija odnosi. Sukladno Zakonu, obveznici zakonske revizije bit će dužni imenovati revizorsko društvo i sklopiti ugovor o reviziji najkasnije tri mjeseca prije završetka poslovne godine koja prethodi poslovnoj godini čiji su godišnji financijski izvještaji predmet zakonske revizije. Znači, obveznici zakonske revizije bit će dužni imenovati revizorsko društvo u tekućoj poslovnoj godini za iduću poslovnu godinu, tj. godinu dana ranije nego što je to bilo do sada.
Slika 2. Imenovanje revizorskog društva i sklapanje ugovora o reviziji prema novom i starom režimu
Obveznici zakonske revizije prema novome modelu morat će imenovati revizorsko društvo za zakonsku reviziju prvi put za poslovnu godinu koja počinje 1. siječnja 2026. ili nakon toga datuma (uzimajući u obzir da nije svim poduzetnicima poslovna godina jednaka kalendarskoj). To znači da će, ako poslovna godina započinje 1. siječnja 2026., obveznik zakonske revizije morati imenovati revizorsko društvo za tu godinu najkasnije do 30. rujna 2025. A ako primjerice poslovna godina započinje 1. prosinca 2026. obveznici će morati imenovati revizorsko društvo za tu godinu najkasnije do 31. kolovoza 2026. S obzirom da je početni angažman određen na dvije godine, istovremeno će se ugovoriti i zakonska revizija za poslovnu godinu koja započinje 1. siječnja 2027., odnosno nakon toga datuma.
Povećano najduže trajanje revizijskog angažmana
Zakonom se povećava maksimalno trajanje revizijskog angažmana kod subjekata od javnog interesa sa sedam na deset godina, osim ako posebnim propisom nije drugačije uređeno. Trajanje revizijskog angažmana uključuje razdoblje početnog angažmana od najmanje dvije godine.
Hrvatska revizorska komora dobila je nove ovlasti
Hrvatska revizorska komora ovim je Zakonom dobila nove javne ovlasti, a to su organiziranje i provedba ispita osposobljenosti (do sada je bilo za to nadležno Ministarstvo financija) pri čemu je važno istaknuti kako će Hrvatska revizorska komora određivati program ispita osposobljenosti, uz prethodnu suglasnost Ministarstva financija. Također, Zakonom se točnije i preciznije definira uloga predsjednika Hrvatske revizorske komore, a dodaju se odredbe o izvršnom direktoru Hrvatske revizorske komore.
Kao javna ovlast Hrvatskoj revizorskoj komori dodano je i donošenje smjernica kojima se detaljnije uređuju pitanja revizijske struke, uz prethodnu suglasnost Ministarstva financija. U dijelu ugovaranja zakonske revizije s više revizorskih društava kod subjekata od javnog interesa (tzv. zajednička revizija, eng. joint audit) propisano je kako će Hrvatska revizorska komora smjernicom odrediti pojedinosti u svezi ugovaranja zakonske revizije s više revizorskih društava kod subjekata od javnog interesa. Time će se uložit dodatni napori kako bi se i kroz tzv. zajedničku reviziju nastavio pozitivan proces unaprjeđenja kvalitete rada malih i srednjih revizorskih društava.
Dopunjene su prekršajne odredbe
Radi jasnoće prilikom primjene u praksi i jasnijeg određivanja bića prekršaja i osobe počinitelja, Zakonom su dorađene prekršajne odredbe za pojedini prekršaj za revizorsko društvo, revizorsko društvo koje obavlja zakonsku reviziju subjekta od javnog interesa, odgovornu osobu revizorskog društva, ovlaštene revizore, ostale fizičke osobe i ostale pravne osobe te organizatore stalnog stručnog usavršavanja.